Plazo para solicitar la devolución de las cuotas de IVA soportado

La sentencia del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2010 establece en base a la neutralidad impositiva del IVA que la caducidad del derecho a compensar las cuotas de IVA no conlleva la caducidad del derecho a la devolución de las mimas.

Según establece el artículo 100 de la Ley del IVA, los sujetos pasivos del impuesto disponen de 4 años para la compensación de las cuotas; no obstante, nada se dice en el artículo 115 respecto de la devolución.  Con el objetivo de unificar la doctrina al respecto, el Tribunal Supremo en sentencia de 23 de diciembre de 2010 ha establecido que la caducidad de las cuotas de IVA no conlleva la caducidad del derecho a la devolución de las mimas.

Pregunta: ¿Qué ocurre una vez transcurridos 4 años desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar dichos excesos ni ha optado por solicitar su devolución del IVA?

Ante esta pregunta cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión, el Tribunal Supremo acude a la Sexta Directiva que, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

El IVA: su  naturaleza y la neutralidad impositiva

El IVA es un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, la Sexta Directiva establece que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución de este IVA.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cuatro años el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la “devolución” en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Compensación o devolución: alternativas reales

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cuatro años siguientes a aquél período en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aún después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entiende el Tribunal Supremo que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la “compensación”; por transcurso del plazo fijado, la Administración debe “devolver”; al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cuatro años, cuando ya no es posible “optar”; por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cuatro años.

Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cuatro años de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución del IVA; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto.

Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio “coste-beneficio”; pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución.

Desde BCN concluimos que …

En aras de la neutralidad impositiva del IVA, la caducidad resulta aplicable para la compensación (4 años tal como establece el artículo 100). No obstante, las solicitudes de devolución prescriben a los 4 años pero no caducan, computándose el plazo de prescripción a partir de la finalización del plazo para la compensación de las cuotas que el sujeto pasivo no haya podido recuperar por falta de cuota.